Mit einem kürzlich veröffentlichten Urteil vom 25. August 2020 – II R 23/18 hat der Bundesfinanzhof zur Missbrauchsvermeidung der Regelung des § 6 Abs. 4 GrEStG Stellung genommen.

Urteilssachverhalt

Im Urteilsfall war eine GmbH & Co. KG (im Folgenden: KG) seit 2006 Eigentümerin von Grundvermögen. Persönlich haftende Gesellschafterin und damit Komplementärin war eine GmbH, die jedoch nicht am Vermögen der KG beteiligt war.

Mit Vertrag vom 22. Februar 2010 erwarb die Klägerin, eine UG (haftungsbeschränkt), sämtliche Kommanditanteile an der KG, sowie sämtliche Anteile an der Komplementär-GmbH. Mit Bescheid vom 24. September 2012 wurde wegen des 100 %-Anteilserwerbs der Klägerin Grunderwerbsteuer gegen die KG festgesetzt, die jedoch nicht mehr entrichtet wurde, da am 02. August 2010 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der KG eröffnet wurde. Am 30. September 2010 wurde auch über das Vermögen der Komplementär-GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet. Wegen einer Regelung im Gesellschaftsvertrag der KG schied mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Komplementär-GmbH diese aus der KG aus und es kam damit zu einer Anwachsung des Gesellschaftsvermögens der KG beim Kommanditisten, der UG (haftungsbeschränkt).

Nach Eingang eines notariellen Grundbuchberichtigungsantrags wegen des Übergangs des Gesellschaftsvermögens der KG am 30. September 2010 auf die Klägerin nach § 738 BGB setzte das Finanzamt für diesen Vorgang gem. § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG Grunderwerbsteuer fest. Für das Finanzamt lagen die Tatbestandsvoraussetzungen des § 6 Abs. 4 GrStG vor, sodass eine Steuerbefreiung gem. § 6 Abs. 2. S. 1 GrEStG nicht in Betracht käme. Die Klägerin hat gegen diesen Bescheid Einspruch eingelegt und in der Folge Klage eingereicht.

Entscheidung des erkennenden Senats

Der BFH entschied, dass der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid rechtswidrig ergangen ist. Der Erwerbsvorgang durch die Anwachsung vom 30. September 2010 ist von der Grunderwerbsteuer befreit.

Durch die Insolvenz der Komplementär-GmbH und der sich anschließenden Auflösung der KG erfolgte die Anwachsung des Vermögens der KG auf die Klägerin und löste damit den Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG aus.

Der an sich grundsätzlich steuerbare Vorgang ist gem. § 6 Abs. 2 S. 2 GrEStG steuerfrei, da das Grundstück bei Auflösung der Gesamthand in das Alleineigentum eines Gesamthänders, hier der UG (haftungsbeschränkt), übergeht; der Gesamthänder hielt vor der Anwachsung 100% der Anteile an der Gesamthand. Die Steuerbefreiungsregelung des § 6 Abs. 2 GrEStG gilt allerdings nur, wenn § 6 Abs. 4 S. 1 GrEStG als Missbrauchsvermeidungsvorschrift die Steuerbefreiung nicht ausschließt. Die Steuerbefreiungsregelungen des § 6 Abs. 1 bis 3 GrEStG gelten insoweit nicht, als ein Gesamthänder innerhalb von fünf Jahren vor dem Erwerbsvorgang seinen Anteil an der Gesamthand durch Rechtsgeschäft unter Lebenden erworben hat. Die Klägerin hatte ihre Kommanditbeteiligung an der KG am 22. Februar 2010 und damit innerhalb der Fünfjahresfrist erworben.

Die Missbrauchsverhinderungsvorschrift des § 6 Abs. 4 GrEStG ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH teleologisch zu reduzieren. Durch die Norm sollen Steuerumgehungen verhindert werden. Irrelevant ist es, ob subjektiv eine Steuerumgehung beabsichtigt war. Nicht unter die Missbrauchsverhinderungsvorschrift fallen nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung Vorgänge, bei denen gar keine Steuer vermieden werden kann. Die Regelung des § 6 Abs. 4 GrEStG zielt generell auf Vorgänge ab, bei denen auf einen nicht steuerbaren Erwerb einer Beteiligung an einer Gesamthand eine steuerbefreite Grundstücksübernahme aus dem Vermögen der Gesamthand folgt.

Dem Sinn und Zweck der Grunderwerbsteuer ist nach Ansicht des erkennenden Senats dadurch Rechnung getragen, dass schon der Erwerb des Grundstücks durch die Gesellschaft der Grunderwerbsteuer unterlag und mit diesem Erwerb das Grundstück in den grunderwerbsteuerrechtlichen Zurechnungsbereich des Gesamthänders gelangt ist. Es kommt nicht darauf an, ob für diesen Vorgang tatsächlich Grunderwerbsteuer festgesetzt worden ist, sondern nur, dass der Vorgang grunderwerbsteuerbar war. Dies entspricht den Grundsätzen, dass für die Steuerbefreiung des zweiten Erwerbs – hier der Anwachsung – allein auf die Grunderwerbsteuerbarkeit des ersten Erwerbs abzustellen ist. Irrelevant ist demnach die Grunderwerbsteuerpflicht, die Festsetzung oder Erhebung der Grunderwerbsteuer.

Im vorliegenden Fall unterlag der Erwerb der Anteile an der KG am 22. Februar 2010 gem. § 1 Abs. 2a GrEStG der Grunderwerbsteuer und war damit steuerbar. Dass die Grunderwerbsteuer wegen des Insolvenzverfahrens nicht gezahlt wurde, ist nach Ansicht des erkennenden Senats nicht maßgeblich. Die Missbrauchsregelung des § 6 Abs. 4 S. 1 GrEStG findet im Rahmen des nachfolgenden Grundstückserwerbs durch Anwachsung keine Anwendung.

Beratungsempfehlung

Diese klarstellenden Erläuterungen des BFH zu den Regelungen des § 6 Abs. 2 und 4 GrEStG sollten im Rahmen der Planung von Übertragungsvorgängen im Zusammenhang mit grundbesitzenden Gesamthandsgemeinschaften beachtet werden. Es könnten damit mehr Übertragungsvorgänge in den Anwendungsbereich der Steuerbefreiungsregelungen des § 6 GrEStG fallen.