Die Realteilung ist eine Möglichkeit, ohne Aufdeckung von stillen Reserven und damit auch ohne Ertragsteuerbelastung eine Personengesellschaft mit Betriebsvermögen zu liquidieren und deren Vermögen auf die bisherigen Gesellschafter aufzuteilen. Die gesetzliche Regelung dieses Institutes ist sehr knapp in § 16 Abs. 3 und 5 EStG erfolgt. Wie häufig in diesen Fällen muss sich die Praxis daher an den Erlassen der Finanzverwaltung und ganz wesentlich an Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) orientieren.

Die Finanzverwaltung hatte ihre Auslegung des Gesetzes bisher in einem BMF-Schreiben vom 20. Dezember 2016 (Az. IV C 6 - S 2242/07/10002) mitgeteilt. In diesem Schreiben war bisher eine steuerneutrale Realteilung zu Buchwerten nur vorgesehen, wenn mit der Realteilung das bisherige Unternehmen insgesamt beendet wurde. Die Anwendungsfälle waren dadurch sehr begrenzt. In der Zwischenzeit hat der BFH aber in mehreren Urteilen vom 16. März 2017 (Az. IV R 31/14) und vom 30. März 2017 (Az. IV R 11/15) ausdrücklich entschieden, dass eine Realteilung auch dann vorliegt, wenn nur ein oder mehrere Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheiden, die Gesellschaft aber weiter bestehen bleibt (sogenannte „unechte“ Realteilung). Die Finanzverwaltung hatte sich lange dagegen gewehrt, diese Entscheidungen in der Steuerrechtspraxis anzuwenden. Mit ihrem Schreiben vom 19. Dezember 2018 (Az. IV C 6 - S 2242/07/10002) hat sie aber doch noch als Weihnachtsgeschenk anerkannt, dass auch die „unechte“ Realteilung unter den Anwendungsbereich von § 16 Abs. 3 EStG fällt. Diese Anerkennung hat einige positive Auswirkungen, aber es fehlt immer noch für die „unechte“ Realteilung eine Gleichbehandlung in einigen wesentlichen Punkten. Zunächst ist zu begrüßen, das jetzt auch in den Fällen, in denen ein Gesellschafter aus einer Gesellschaft ausscheidet und er eine Abfindung in Sachwerten – auch unter Übernahme von Verbindlichkeiten – erhält, der Austritt für die mitgenommenen Teilbetriebe, Anteile an Tochterpersonengesellschaften oder einzelnen Wirtschaftsgütern zum Buchwert abgewickelt werden kann. Es ist nicht mehr erforderlich, die Gesellschaft insgesamt zu liquidieren, um die Vorteile des Buchwertaustritts in Anspruch nehmen zu können.

Ein wesentlicher Nachteil besteht aber für die „unechte Realteilung“ in der Behandlung der Folgen bei einem Verstoß gegen die Sperrfrist gem. § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG. In dieser Vorschrift ist geregelt, was passiert, wenn innerhalb einer Frist von drei Jahren nach Abgabe der Steuererklärung für das Jahr der Realteilung wesentliche Betriebsgrundlagen, wie z. B. Grundstücke oder auch Patente, die übertragen wurden, veräußert oder in das Privatvermögen entnommen werden. Ein solcher Vorgang hat zur Folge, dass rückwirkend auf den Zeitpunkt der Realteilung dieses Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert (= Verkehrswert) angesetzt werden muss. Der dadurch entstehende Gewinn wird auf die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Beteiligung im Zeitpunkt der Realteilung verteilt. Es kann allerdings im Rahmen der Realteilung schriftlich vereinbart werden, dass der Gewinn nur dem Ausscheidenden zugerechnet wird. Bei einer „unechten Realteilung“ hat die Verletzung der Sperrfrist allerdings nach Auffassung der Finanzverwaltung zur Folge, dass einerseits dem Ausgeschiedenen der Gewinn zugerechnet wird, aber darüber hinaus auf der Ebene der Mitunternehmerschaft ein weiterer Gewinn entsteht, der zur Aufstockung der Buchwerte in der weitergeführten Gesellschaft verwendet werden soll. Der Buchgewinn fällt also zunächst bei der Gesellschaft und dann bei dem Ausscheidenden noch einmal an, bis auf die Höhe seines Anteils am aufgestockten Wirtschaftsgut. Für diese Gewinnauswirkungen ist in dem BMF-Schreiben keine abweichende Gewinnverteilung vorgesehen.

Die Steuerfolgen beim Verstoß gegen die Sperrfrist im Falle der „unechten“ Realteilung werden in der BFH-Rechtsprechung nicht behandelt, so dass es aussichtsreich sein sollte, gegen entsprechende Steuerbescheide gerichtlich vorzugehen.